Обобщение по Главе 25 НК РФ

 

Обобщение

судебной практики по делам, связанным с применением главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации

 

25 апреля 2011 года                                                                                                                           г. Ставрополь

 

Предметомнастоящего обобщения являются вопросы применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей отношения в области взимания налога на прибыль с организаций.

Целью обобщения является проведение анализа причин отмен, вынесенных судом первой инстанции решений, с целью определения новых методов наиболее быстрого и качественного рассмотрения дел по налоговым спорам.

В 2010 году четвертым судебным составом рассмотрено 657 дел по налоговым спорам, в том числе об оспаривании нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов - 1 дело, об оспаривании ненормативных правовых актов налоговых органов и действий (бездействий) должностных лиц – 218 дел, из которых 37 дел связанно с отказом в возмещении НДС, о взыскании обязательных платежей и санкций – 430 дел, из которых 1 дело по взысканию обязательных платежей и санкций в порядке п. 3 статьи 46 НК РФ, о возврате из бюджета средств, излишне взысканных налоговыми органами либо излишне уплаченных налогоплательщиками – 3 дела, о возмещении убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействиями) их должностных лиц – 1 дело.

Из общего количества обжалованных в апелляционном и кассационном порядке 177 дел апелляционной инстанцией отменено 14 судебных актов, в том числе 12 - в связи с неполным исследованием обстоятельств дела, 2 - в связи с неправильным применением норм материального права. В кассационной инстанции отменно - 12 судебных актов в связи с неполным исследованием всех обстоятельств дела. Оставлены без изменения судебные акты по 151 делам.

Общие положения.

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций регулируется главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ).

В соответствии со статьей 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль являются две категории организаций - российские и иностранные.

Иностранные организации признаются плательщиками налога на прибыль в случае, если осуществляют свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получают доходы от источников в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статье 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признается:

1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ,

2) для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ,

3) для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

 К доходам в соответствии со статьей 248 НК РФ относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ. При этом доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

 Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как показывает проведенный анализ судебной практики, при рассмотрении судом первой инстанции налоговых споров по главе 25 НК РФ в качестве общих вопросов, подлежащих исследованию, рассматриваются вопросы наличия объектов налогообложения, определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

 

По делу № А63-14430/2009 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением суда, оставленным без изменения постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, заявленные обществом требования удовлетворены. Суды при вынесении судебных актов установили, что основанием для доначисления налогов, начисления пеней и привлечения общества к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов послужили выводы инспекции о занижении налоговой базы при исчислении налога на прибыль за 2006 год в части затрат, связанных с приобретением ценностей у общества-контрагента.

В результате совместной деятельности общества и заказчиков, действующих в рамках агентских договоров, были построены и сданы в эксплуатацию шесть автосалонов. В ходе рассмотренных хозяйственных операций общество понесло затраты. В подтверждение выполнения соответствующих работ заказчики представили акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета-фактуры, отчеты о выполнении агентских договоров и другие документы.

Выполнение подрядчиками строительно-монтажных работ по агентским договорам не оспаривалось налоговым органом, подтверждалось материалами встречных проверок. Часть работ, предусмотренных договорами подряда, заключенными обществом с заказчиками, выполнены строительными организациями, с которыми агенты заключили договоры подряда. Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что работы, выполненные каждым подрядчиком по агентским договорам, соответствуют видам работ согласно локальным сметам; организации, фактически выполнявшие строительные работы, указаны в актах о приемке выполненных работ формы КС-2, справках о стоимости выполненных работ формы КС-3.

Согласно оспариваемому решению инспекции основанием для доначисления налога на прибыль послужили объяснения директора фирмы-контрагента, из которых следует, что с момента приобретения им данной организации финансово-хозяйственная деятельность им не осуществлялась.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность операций, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П, при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Налоговая инспекция не представила доказательства необоснованного отнесения обществом на расходы затрат, произведенных по взаимоотношениям с фирмой-контрагентом, в связи с чем судами был сделан правильный вывод о том, что налогоплательщиком соблюдены все условия, установленные главой 25 НК РФ, для отнесения спорных затрат на расходы, учитываемые при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

По делу № А63-5615/2009 решением суда первой инстанции заявленное обществом требование о признании недействительным решения налогового органа удовлетворено. Постановлением апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным оспариваемого налогового решения и в этой части в удовлетворении требований отказано.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа оставил без изменения постановление апелляционного суда ввиду следующего.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций за 2004 год послужило включение в расходы, уменьшающие суммы доходов от реализации, затраты по перевозке груза без надлежащего документального подтверждения.

Суд апелляционной инстанции признал ошибочным вывод суда первой инстанции о подтверждении факта оказания услуг актами выполненных работ в связи с отсутствием информации, подлежащей внесению в товарно-транспортную накладную (не указаны грузоотправитель и грузополучатель, пункт погрузки, разгрузки, маршрут следования). Данный факт, по мнению апелляционного суда,  не позволяет сделать вывод о реальности выполнения транспортных услуг. Поручения экспедитору также не были признаны судом апелляционной инстанции надлежащим доказательством факта оказания услуг, поскольку они содержат лишь наименование груза без данных о весе и объеме.

Апелляционный суд пришел к выводу о необоснованном принятии обществом в качестве расходов по налогу на прибыль затрат на оплату услуг контрагентов по перевозке.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Принимая во внимание статьи 247, 252 НК РФ и статью 9 Закона о бухгалтерском учете, апелляционный суд пришел к выводу, что для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров, работ, услуг.

Судебными инстанциями было установлено, что общество заключило договоры транспортной экспедиции, предметом которых являлось выполнение либо организация выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов. В качестве доказательств оказания и оплаты услуг по указанным договорам общество представило в материалы дела акты выполненных работ и счета-фактуры, поручения экспедитору, платежные документы.

На основании представленных в материалы дела доказательств апелляционный суд установил, что обществом документально не подтверждены понесенные им транспортные расходы. При отсутствии товарно-транспортных накладных у общества не было оснований для включения в расходы затрат по договорам транспортной экспедиции.

Суд кассационной инстанции, проверив законность и обоснованность принятых судебных актов, оставил без изменения постановление суда апелляционной инстанции, указав, что выводы суда основаны на исследованных доказательствах, которым дана надлежащая оценка.

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.12.2010 № ВАС-16150/10 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора оспариваемого судебного акта.

 

По делу № А63-3976/2010 решением суда, оставленным без изменения постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, заявленные требования предприятия удовлетворены. Судебные акты мотивированы тем, что предприятие при исчислении налога на прибыль правомерно включило технологические потери в стоимость затрат.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки.

При этом в данном пункте Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ. не содержится указаний на то, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо норм.

Судебные инстанции установили, что предприятие (абонент) и общество (энергоснабжающая организация) заключили договор, по условиям которого энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту через присоединенную сеть тепловую энергию в горячей воде и теплоноситель, абонент обязуется принимать и оплачивать тепловую энергию и теплоноситель, а также соблюдать режим их потребления в количестве, сроки и на условиях, предусмотренных договором.

Согласно условиям  договора расчет за принятую тепловую энергию производится абонентом по тарифам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, увеличенным на сумму НДС с учетом фактических объемов потребления абонентом.

Налоговый орган установил, что при отпуске (транспортировке) предприятием тепловой энергии и горячей воды населению, не имеющему приборов учета, у предприятия в расчетном с энергоснабжающей организацией периоде возникла разница между объемами, фактически поставляемыми населению тепловой энергии, горячей воды, и объемами, которые потреблены населением по нормам.

Основанием для признания незаконным уменьшения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль для инспекции послужил факт отсутствия документов, подтверждающих технологические потери.

Между тем судебные инстанции установили, что ежемесячно предприятие вело протокол выборки коммунальных услуг населением поселка по нормам, составляло бухгалтерскую справку по итогам фактического начисления квартплаты населению по потребленной тепловой энергии по каждому расчетному периоду. Реестр поступившей и начисленной теплоэнергии, представленный в материалы дела, подтверждает факт того, что при отпуске (транспортировке) предприятием тепловой энергии и горячей воды населению, не имеющему приборов учета, у предприятия в расчетном с энергоснабжающей организацией периоде возникла разница между объемами фактически поставляемыми населению тепловой энергии, горячей воды, и объемами, которые потреблены населением по нормам.

Сводными ведомостями плановой и фактической прибыли стоимости теплоносителя и тепловой энергии, приобретаемой предприятием для передачи потребителям и ежемесячными актами согласования объемов тепло- и водопотребления между энергоснабжающей организацией, подтверждено, что технологические потери вызваны повышенным потреблением энергии населением по сравнению с планируемыми показателями.

Для включения произведенных материальных затрат, в том числе в виде технологических потерь, в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли необходимо наличие документального доказательства потерь и их экономическая обоснованность.

Судебными инстанциями установлены затраты предприятия при подаче тепловой энергии. Данные затраты для налогоплательщика являются материальными расходами, они обоснованны, документально подтверждены и, следовательно, правомерно включены в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

 

По делу № А63-2468/2010 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой службы, в том числе в части начисления налога на прибыль, штрафа.

Решением суда, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции, в удовлетворении заявления отказано на том основании, что общество при исчислении налога на прибыль в 2007 году неправомерно включило в состав расходов затраты по договору лизинга.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа оставил без изменения вынесенные судебные акты, поскольку фактические обстоятельства по делу судами были исследованы полно, всесторонне, в совокупности были оценены представленные в дело доказательства, правильно применены нормы права.

В соответствии с постановлени результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Исходя из смысла постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономическойдеятельности.ем Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в

Суды установили, что по договору о финансовом лизинге налогоплательщик получил от лизингодателя оборудование. По графику уплата ежеквартальных лизинговых платежей установлена с 05.10.2007.

В результате совокупной оценки договоров, акта приема-передачи имущества, графиков лизинговых платежей суды сделали обоснованный вывод о том, что в 2007 году общество фактически не выполняло и не могло выполнять обязательства по договору сублизинга (в том числе по уплате лизинговых платежей), так как приняло эти обязательства после заключения договора от 01.07.2008 и получения оборудования по акту приема-передачи от 01.07.2008.

Суды правильно указали, что в результате проверки и исследования представленных обществом счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета за октябрь, ноябрь 2007 года и платежных поручений налоговая инспекция правомерно не приняла их в качестве доказательств понесенных расходов по налогу на прибыль, поскольку указанные документы не содержат информацию, позволяющую идентифицировать произведенную оплату с предметом договора.

Суды сделали обоснованный вывод о том, что расходы по финансовой аренде в 2007 году общество документально не подтвердило, экономически не обосновало, поэтому налоговая инспекция правомерно начислила налог на прибыль и штраф.

 

По делу № А63-17850/2009 решением Арбитражного суда Ставропольского края, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафных санкций отказано на том основании, что общество неправомерно внесло исправительные записи при формировании регистров налогового учета, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение в первую инстанцию в связи с неполным исследованием судами истинной воли общества на проведение переоценки остаточной стоимости имущества.

Судебные инстанции, по мнению окружного суда, не выяснили, как проведена переоценка стоимости основных средств (исходя из рыночной стоимости, подтвержденной отчетом независимого оценщика или в соответствии с решением органа управления общества), либо переоценка проведена в порядке, определенном приказом об учетной политике или в связи с иными обстоятельствами, на которые указывает общество (ошибка общества). Выводы кассационного суда обусловлены внесением обществом изменений в показатели бухгалтерской отчетности в связи с продажей доли в уставном капитале и определением независимым оценщиком рыночной стоимости имущества. По итогам аудиторской проверки, указавшей на незаконное отражение обществом в бухгалтерском и налоговом учетах результатов рыночной оценки стоимости имущества, общество внесло соответствующие корректировки в налоговом и бухгалтерском учетах в новом налоговом периоде, что, по мнению налогового органа, повлекло занижение среднегодовой стоимости основных средств и, как следствие, занижение налогооблагаемой базы. Между тем, при определении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость, положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с главой 25 НК РФ.

По делу № А63-7911/2009 общество обратилось в суд с заявлением  к налоговой инспекции о признании недействительным решения в части предложения внесения исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль в 2006 - 2007 годах (амортизация по нематериальным активам - товарным знакам, затраты по командировке, расходы по консервации и ликвидации скважины, расходы по уплате процентов по договору финансовой помощи).

Решением суд признал недействительным решение налоговой инспекции в части. Решение мотивировано тем, что общество доказало использование товарного знака и вправе было учесть амортизационные расходы. Суд признал необоснованным вывод налоговой инспекции о непринятии понесенных обществом расходов по консервации и ликвидации скважины. Постановлением суда апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения налоговой инспекции в отношении предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета по налогу на прибыль по эпизоду амортизация по нематериальным активам - товарным знакам. В остальной части решение суда оставлено без изменения. Судебный акт мотивирован тем, что общество правомерно отнесло на расходы в целях налогообложения по налогу на прибыль внереализационные расходы, связанные с консервацией и ликвидацией скважины, поскольку скважина приобреталась в производственных целях, необходимость в ликвидации скважины вызвана исполнением предписания контролирующего органа. Затраты, понесенные в связи с ликвидацией скважины, являются документально подтвержденными. Суд не установил нарушения периода их отнесения в состав расходов, указав, что в силу специфики работ по ликвидации скважины они признаются выполненными с момента подписания акта о ликвидации с соответствующим органом Госгортехнадзора.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа оставил без изменения вынесенные по делу судебные акты в связи с тем, что общество правомерно отнесло на расходы в целях налогообложения по налогу на прибыль внереализационные расходы, связанные с консервацией и ликвидацией скважины, поскольку скважина приобреталась в производственных целях, необходимость в ликвидации скважины была вызвана исполнением предписания контролирующего органа. Затраты, понесенные в связи с ликвидацией скважины, документально подтверждены. Суд не установил нарушения периода их отнесения в состав расходов, указав, что в силу специфики работ по ликвидации скважины они признаются выполненными с момента подписания акта о ликвидации с соответствующим органом Госгортехнадзора.

Судами было установлено, что основанием для отказа в принятии расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль, понесенных обществом в связи с ликвидацией скважины, послужил вывод налоговой инспекции о том, что скважина приобретена обществом законсервированной, им не эксплуатировалась, то есть не использовалась в целях извлечения прибыли.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также расходы на освоение природных ресурсов.

В соответствии с пунктом 9 статьи 22 Федерального закона от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» пользователь недр, в том числе, обязан обеспечить ликвидацию в установленном порядке горных выработок и буровых скважин, не подлежащих использованию.

Порядок ликвидации скважин определен в Инструкции о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев и стволов, утвержденной постановлением Госгортехнадзора России от 22.05.2002 № 22, которая определяет порядок ликвидации и консервации опорных, параметрических, поисковых, разведочных, эксплуатационных, нагнетательных, контрольных (пьезометрических, наблюдательных), специальных (поглощающих, водозаборных), йодобромных, бальнеологических и других скважин, которые закладываются с целью поиска, разведки, эксплуатации месторождений нефти, газа и газового конденсата, теплоэнергетических, промышленных и минеральных вод, геологических структур для создания подземных хранилищ нефти и газа, захоронения промышленных стоков, вредных отходов производства, а также скважин, пробуренных для ликвидации газовых и нефтяных фонтанов и грифонов.

Согласно пункту 1.3 названной Инструкции пользователь недр обязан обеспечить ликвидацию в установленном порядке буровых скважин, не подлежащих использованию, а также обеспечить сохранность скважин, которые могут быть использованы при разработке месторождения и (или) в иных хозяйственных целях. Ликвидация (консервация) скважин производится по инициативе предприятия - пользователя недр, других юридических или физических лиц, на балансе которых находится скважина, или в случаях, установленных законодательством.

Основанием для ликвидации скважины послужил акт Отдела государственного контроля в регионе Кавказских Минеральных Вод Департамента государственного контроля и перспективного развития в сфере природопользования и охраны окружающей среды по Южному федеральному округу, которым предписана ликвидация данной скважины. Во исполнение данного предписания скважина была ликвидирована.

Списание основного средства оформлялось приказом руководителя предприятия и актом на списание основного средства в связи с ликвидацией скважины № 49-а. Операция по списанию скважины была осуществлена. Доказательства обратного налоговый орган не представил.

Доводы налоговой инспекции о неправомерном включении расходов, возникших у общества в связи с ликвидацией скважины в декабре 2005 года, в состав расходов 2006 года обоснованно не приняты судебными инстанциями.

В соответствии с пунктом 1.9 Инструкции о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев и стволов, утвержденной постановлением Федерального горного и промышленного надзора России от 22.05.2002 № 22, ликвидация и консервация законченных строительством скважин считается завершенной после подписания акта о ликвидации или консервации пользователем недр и соответствующим органом Госгортехнадзора России.

Расходы налогоплательщика на ликвидацию скважины, по мнению судебных инстанций, правомерны, поскольку основанием для ее ликвидации послужил акт Департамента государственного контроля и перспективного развития в сфере природопользования и охраны окружающей среды.

 

По делу № А63-3539/2010 арбитражный суд отказал в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пеней, штрафов. Решение мотивировано тем, что общество допустило налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном включении в величину расходов процентов по кредитным соглашениям в размере, указанном в договорах, а не в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, в связи с этим правомерно привлечено к налоговой ответственности. Апелляционный суд признал выводы суда первой инстанции обоснованными в этой части, поскольку долговые обязательства по кредитным договорам возникли в разные отчетные периоды, различаются по суммам полученных кредитов, срокам договоров, процентным ставкам, следовательно, по своим условиям не являются сопоставимыми. При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, у налогоплательщика отсутстовали основания для отнесения уплаченных процентов в состав расходов в полном объеме. Суд апелляционной инстанции признал также обоснованными выводы суда первой инстанции в части непринятия затрат по приобретению и созданию амортизируемого имущества (автономной котельной), поскольку спорный объект не введен в эксплуатацию. Согласно статье 256 НК РФ, если имущество, срок полезного использования которого превышает 12 месяцев, а первоначальная стоимость превышает 20 000 руб., используется налогоплательщиком для извлечения дохода, то оно соответствует критериям амортизируемого имущества. Стоимость такого имущества должна погашаться путем начисления амортизации, в связи с чем решение налогового органа в этой части, по мнению судебных инстанций, является обоснованным. В то же время апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции в части непринятия затрат по договорам на оказание юридических услуг, поскольку они не подтверждены первичными документами. Общество представило акты приемки оказанных услуг непосредственно в суд первой инстанции, однако суд отклонил данные документы со ссылкой на то, что они не были представлены во время выездной налоговой проверки. Вместе с тем пунктом 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ», в соответствии с которым суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу. Суд апелляционной инстанции установил, что акты подписаны обеими сторонами, имеют соответствующие реквизиты, наименование и расшифровку выполненных работ, содержат сумму вознаграждения за выполненные работы, поэтому являются подтверждением выполнения работ по гражданско-правовым договорам, в связи с чем   обоснованно включены обществом в затраты по налогу на прибыль.

 

Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль, пени, штрафа.

Решением суда, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции, требования удовлетворены на том основании, что по результатам реально осуществленных хозяйственных операций общество документально подтвердило право на вычет по НДС и при исчислении налога на прибыль правомерно включило в состав расходов затраты по ремонту арендованных нежилых помещений.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа оставил судебные акты без изменения по следующим основаниям.

Исходя из смысла постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Общество обоснованно включило в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, расходы по ремонту нежилых помещений. Документы составлены в соответствии с требованиями, предъявляемыми к их оформлению. Данный факт не оспаривался налоговой инспекцией.

Судебные инстанции обоснованно отклонили довод налогового органа о нереальности сделки, основанный на показаниях директора общества-подрядчика, отрицающего хозяйственные операции по договору подряда с обществом и выполнение работ по ремонту помещений. Судебные инстанции критически оценили показания директора общества-подрядчика с учетом представленных в материалы дела доказательств о состоянии его здоровья в момент дачи показаний и доказательств надлежащей государственной регистрации указанного общества, подписания договора подряда на выполнение ремонтных работ с обществом, дополнительного соглашения, актов приемки, справок, счетов.

 

По делу № А63-16850/2009 суд первой инстанции признал решение и требование налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа недействительными.

Основанием для доначисления указанных налогов послужили выводы инспекции о применении обществом цен при совершении хозяйственных операций по продаже кварцевого песка ниже рыночных.

Суд апелляционной инстанции признал вывод суда первой инстанции о несоблюдении налоговой инспекцией требований статьи 40 НК РФ правомерным, поскольку период времени равный двум годам не является непродолжительным периодом времени, который должен приниматься во внимание в целях выявления права налогового органа на определение цены товара в порядке статьи 40 НК РФ, в связи с чем, по мнению апелляционного суда, отсутствовали условия, предоставляющие возможность налоговому органу определить иную цену на товар.

Налоговым органом в нарушение пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не представлены доказательства исследования и установления уровня рыночных цен. При таких обстоятельствах произведенный инспекцией расчет сумм налогов, подлежащих уплате обществом, является незаконным.

 

 По делу № А63-5615/2009 решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль признано недействительным. Суд первой инстанции признал поручение экспедитору в качестве обоснованного документального подтверждения затрат, осуществленных налогоплательщиком по оплате транспортных услуг, оказанных сторонними организациями. Апелляционный суд решение суда первой инстанции отменил, в признании недействительным решения налогового органа отказал. В соответствии с пунктами 2, 6 Инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка ССР № 30, Центрального статистического управления при Совете Министров ССР № 354/7 Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 № 10/998 «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» перевозка грузов осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы № 1-Т. Предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозку грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять ТТН формы № 1-Т. Общество, являясь участником правоотношений по перевозке груза, что подтверждается содержанием договоров и усматривается из фактически сложившихся между сторонами правоотношений, должно было представить товарно-транспортные накладные в подтверждение оказанных услуг по перевозке груза.

Кроме того, согласно пунктам 7, 8 Правил транспортно-экспедиторской деятельности, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554, для оказания транспортно-экспедиторских услуг клиентом выдается заполненное и подписанное им поручение экспедитору, которое должно содержать достоверные требования и полные данные о характере груза, его маркировке, весе, объеме, а также о количестве грузовых мест. Экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

Представленные обществом экспедитору поручения не содержали данных о весе, объеме груза, в поручениях лишь указано о наименовании груза.

Из принятых судом первой инстанции в качестве оправдательных документов, подтверждающих оказание услуг по перевозке, актов выполненных работ невозможно определить, какие именно работы выполнены – не указан грузоотправитель и грузополучатель, пункт погрузки, разгрузки, маршрут следования. В названных документах отсутствует информация, которая вносится в товарно-транспортную накладную (формы 1-Т), и которая позволила бы суду сделать вывод о реальности транспортных услуг. Само наличие в актах выполненных работ ссылки на счета-фактуры не может являться достаточным основанием, подтверждающим выполнение экспедиторского поручения, поскольку счет-фактура, по мнению апелляционного суда, не отражает информацию, предусмотренную товарно-транспортной накладной (формы 1-Т). Таким образом, при отсутствии товарно-транспортных накладных у общества отсутствовали законные основания для включения затрат по доставке грузов в состав расходов для целей налогооблажения прибыли.

По делу № А63-9252/2009 решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда, решение налогового органа признано недействительным в части доначисления недоимки по налогам, начисления пени, привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Судебные акты мотивированы тем, что общество в подтверждение права на возмещение НДС представило в инспекцию счета-фактуры и соответствующие им товарно-транспортные накладные. В материалах дела отсутствовали доказательства того, что общество располагало сведениями о ненадлежащем декларировании поставщиком оборотов алкогольной продукции и фальсификации текста представленной им лицензии. По мнению суда, в связи с исключением обществом полученного акциза из налогооблагаемого дохода произошла неполная уплата налога на прибыль. Решением суда первой инстанции налог на прибыль и пеня за несвоевременную оплату налога были взысканы с общества. Федеральный суд Северо-Кавказского округа отменил судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа по доначислению акцизов на алкогольную продукцию, указав, что в соответствии со статьей 201 НК РФ одним из обязательных условий получения права на налоговый вычет является наличие расчетных документов. Следовательно, налогоплательщик вправе получить вычет сумм акциза, уплаченных продавцу за поставленный подакцизный товар, при наличии двух видов документов: расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами. Исчерпывающий перечень расчетных документов при осуществлении безналичных расчетов определен Положением о безналичных расчетах (в редакции Банка России от 03.03.03 № 1256-У и от 11.06.04 № 1442-У). Согласно п. 2.3 указанного Положения такими документами являются платежные поручения, аккредитивы, чеки, платежные требования и инкассовые поручения. Невыполнение названных требований не позволяет подтвердить уплату суммы налога продавцу и проконтролировать уплату акциза в бюджет продавцом подакцизного товара, и является препятствием для получения налогового вычета покупателем такого товара. Таким образом, по мнению кассационного суда, представленные обществом в качестве доказательства оплаты сумм акциза акты приема-передачи векселей Сбербанка России не могут рассматриваться как эквивалентные расчетным документам или заменяющие их. Факт оплаты обществом использованного подакцизного сырья векселями Сбербанка России не может расцениваться как подтверждение уплаты сумм акциза за спирт. Принимая во внимание изложенное, окружной суд посчитал подлежащими взысканию в бюджет суммы акциза на алкогольную продукцию, пени и штрафных санкций. Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа определением ВАС РФ от 17.09.10 № ВАС-11805/10 оставлено без изменения.

Аналогичная практика установлена постановлениями Президиума ВАС РФ от 23.01.07 № 11251/06, 10670/06 и от 11.09.07 № 4594/07.

 

По делу № А63- 6276/2008 решением суда, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции, требования кооператива о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пеней, штрафа удовлетворены в полном объеме. Судебные акты мотивированы тем, что кооператив исполнил необходимые условия, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, указанные в пункте 16 статьи 255 НК РФ. Суды пришли к выводу об обоснованности и разумности заявленных кооперативом расходов на оплату услуг адвоката. Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию. Окружной суд посчитал, что судебные акты приняты при ошибочном толковании положений абзаца 4 пункта 16 статьи 255 НК РФ. При повторном рассмотрении дела суд первой инстанции требования кооператива вновь удовлетворил, признав, что кооператив исполнил необходимые условия, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу прибыль, указанные в пункте 16 статьи 255 НК РФ. Суд пришел к выводу об обоснованности и разумности заявленных кооперативом расходов на оплату услуг адвоката. Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд при повторном рассмотрении дела отменил решение суда первой инстанции в части отнесения сумм страховых взносов, перечисленных на солидарный счет в негосударственном пенсионном фонде, в состав расходов по налогу на прибыль без учета зачисления взносов на именные счета работников кооператива.

Из буквального толкования абзаца 4 пункта 16 статьи 255 НК РФ следует, что для отнесения суммы взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, установлено соблюдение двух условий: применение пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственного пенсионного фонда; наступление у участника пенсионных оснований. При этом кооперативом включены в расходы по налогу на прибыль суммы страховых взносов, поступившие на солидарный счет фонда в полном объеме, а не только суммы страховых взносов, уплаченные кооперативом в пользу работников, которые достигли пенсионных оснований и которым открыты именные счета.

Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда оставлено без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа. Выводы апелляционной и кассационной инстанции поддержаны Высшим Арбитражным Судом РФ в определении от 07.07.09 № ВАС-8309/09.

 

По делу № А63-3922/2006 решением арбитражного суда в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль предприятию отказано.

Решение мотивировано тем, что заключенные предприятием договоры факторинга не имели экономической выгоды, денежные средства прошли по схеме расчетов с целью необоснованного получения из бюджета НДС при отсутствии реальных затрат по его уплате.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд решение суда первой инстанции отменил в части; заявленные предприятием требования удовлетворил. Апелляционный суд указал на то, что расходы по сделке уступки права требования не регулируются статьей 269 НК РФ, поскольку полученное финансовым агентом вознаграждение не является заимствованием. Реальность понесенных предприятием затрат в виде платы банку комиссионных вознаграждений документально подтверждена. Налоговым органом не опровергнуто, что контрагенты налогоплательщика осуществляли коммерческую деятельность и представляли отчетность.

ФАС Северо-Кавказского округа постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда оставил без изменения.

По делу № А63-14430/2009общество обратилось в арбитражный суд к инспекции с заявлением о признании недействительным решения.

Решением суда, оставленным без изменения постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, заявленное требование общества удовлетворено. Судебные акты мотивированы тем, что инспекция не представила доказательства реализации схемы уклонения от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет либо иных недобросовестных действий, фиктивности хозяйственных операций, а также совершения иных действий, свидетельствующих о недобросовестности общества как налогоплательщика.

Судебные инстанции установили, что общество (получающая сторона) и гражданин (передающая сторона) заключили договоры безвозмездной передачи имущества, согласно которым обществу передано оборудование (бабинорезательная машина, заточный станок, компрессор ИНТЕРСОЛД, машина для автоматического изготовления колпачков из термоусаживаемой ленты ПВХ).

Договоры безвозмездной передачи имущества фактически были исполнены, о чем свидетельствуют акты приема-передачи имущества.

Пунктом 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Довод инспекции о том, что заключенные обществом безвозмездные сделки мнимы и притворны, был обоснованно отклонен судебными инстанциями. Спорные сделки в соответствии с действующим гражданским законодательством оспоримы. Одновременно сделка не может быть признана мнимой и притворной.

Обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, в силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации возлагается на налоговый орган.

Инспекция не представила доказательства того, что безвозмездно переданное имущество принадлежало физическому лицу и не доказала несоблюдение обществом условий, предусмотренных подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд первой и апелляционной инстанций правильно применил нормы подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, и отклонил ссылку инспекции на пункт 8 статьи 250 Кодекса.

По делу № А63-515/2010 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением к инспекции с требованиями о признании недействительным решения. Решением суда, оставленным без изменения постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, заявленные обществом требования удовлетворены частично. Судебные инстанции признали недействительным решение инспекции в части уменьшения налоговой базы по прибыли за 2006 год и увеличения налогооблагаемой прибыли за 2007 год. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

Ставки обложения налогом на прибыль установлены в статье 284 Налогового кодекса Российской Федерации - общая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 24% (пункт 1 статьи 284 Кодекса), за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 - 5 указанной статьи.

Пунктом 2 статьи 274 НК РФ установлено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Как следует из пункта 9 статьи 274 НК РФ, на организации, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности, распространяется порядок исчисления налоговой базы, установленный данным пунктом,         то есть в случае невозможности разделения расходов они определяются пропорционально доле доходов от соответствующей деятельности в общем доходе организации.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что полученные обществом внереализационные доходы и расходы невозможно отнести к какому-то конкретному виду деятельности, облагаемому по ставкам 0% или 24%.

В абзаце 4 пункта 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Судебные инстанции правомерно указали, что инспекция необоснованно изменила методологию учета косвенных и внереализационных расходов, которые невозможно отнести к конкретному виду деятельности, а именно распределила внереализационные доходы и расходы пропорционально прямым доходам от реализации.

Доводы налогового органа о том, что спорные расходы относятся к сельскохозяйственной деятельности, несостоятельны, поскольку не основаны на нормах НК РФ.

 

Подводя итоги обобщения судебной практики рассмотрения дел, связанных с применением норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо отметить, что, несмотря на сложность, многоэпизодность налоговых споров, а также появление новых схем необоснованного уклонения от уплаты налогов, судьи четвертого судебного состава при разрешении споров данной категории и применении судебной практики тщательно исследуют все обстоятельства дела и в основном единообразно применяют сложившуюся судебную практику. В то же время, при разрешении отдельных дел прослеживаются ситуации, когда судьи недостаточно полно оценивают представленные в материалы дела доказательства, в связи с чем данные доказательства не получают должной правовой оценки. Данное обстоятельство можно объяснить спецификой налоговых споров, требующих детального анализа первичной документации налогоплательщика, и необходимостью владения судьями дополнительными знаниями по ведению бухгалтерского учета предприятий.

 

Председатель четвертого

судебного состава                                                                                               Ю.В. Ермилова

 

 

Консультант отдела анализа

и обобщения судебной практики,

законодательства и статистики                                                                            Н.В. Макарова